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一、稅收柔性執法的重要性

隨著我國稅收立法和執法建設步伐的加快，稅務機關柔性執法已成為優化稅收執法和稅收執法改革創新的重要工作方向，也成為稅收治理體系和治理能力現代化的重要著力點。2021年，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發《關于進一步深化稅收征管改革的意見》，要求優化稅務執法方式，有效運用說服教育、約談提醒等非強制性的執法方式，堅決防止粗放式、選擇性、一刀切的執法。還提出要準確把握一般涉稅違法與涉稅犯罪的界線，做到依法處置、罰當其責。同時，要求在稅務執法領域研究推廣“首違不罰”制度。柔性執法作為非權力行政方式、非強制行政方式，是相對于剛性執法的一種新型行政執法方式，在法律法規的范圍內，行政主體采用非強制性、更人性化、更柔性的實施手段的行政執法方式，其中包括行政指導、行政調解、行政合同以及行政獎勵等。柔性執法與剛性管理相配合，具有引導、協商、互動等顯著特點。稅收柔性執法是指稅務部門轉變稅收行政執法觀念，拓展稅收行政執法的方式方法，引入新的稅收行政執法機制。稅收柔性執法在稅收執法改革創新中發揮著越來越重要的作用，有利于促進稅收征管現代化的有效發展。一是有利于稅收高質量發展和治理能力現代化，稅收治理依法合規發展的基礎越來越穩固。稅收柔性執法強調理性、平和、禮貌和規范，進一步體現了“以人為本，執政為民”的理念，稅務機關能夠牢牢把握法治作為稅收改革和建設的生命線，發揮法治力量，同時提高納稅人的合規性，有效推動稅收現代化高質量發展。二是有利于建立和諧的稅收征納關系。當前隨著納稅人主體意識和法治意識的增強，稅收依法行政工作只有尊重權利，才有權利來回應和呼應權力。稅收柔性執法是稅務執法理念和方式的轉變，執法方和執行方處于公平的地位，唯有貫徹“以人為本”的服務理念，才能保障納稅人的合法權益，達到減少執法阻力，化解征納矛盾，降低稅收征管成本，改善征納關系，保障國家稅收和維護納稅人的合法權益的目的。三是推動稅收營商環境不斷優化。稅收柔性執法可以加強征納各方的相互交流、協商、了解以達成共識，通過更文明、更公平、更公開的執法方式，可以進一步優化稅收征管執法環境，提高稅務機關的公信力，規避稅收起訴風險，有助于加強稅務機關的執行權力，化解稅務機關與納稅人之間的矛盾，提高納稅人對稅法的遵從程度，切實保護納稅人合法權益，一定程度上能降低稅收成本，提高稅收征管效率，優化稅收營商環境。

二、國內外稅收柔性執法的經驗比較

我國近年開展了稅收柔性執法的實踐，國家稅務總局于2012年首次提出在稅收事項中采用柔性執法方式，并出臺了一套規范稅收執法、緩解征納關系、處理稅收糾紛的行政指引。如踐行“首違不罰”制度、“春風行動”等，出臺了一系列優化稅收柔性執行方式的具體舉措。但是與部分國家比較，我國在嚴格遵守稅法的前提下采取差異化執法應對策略，推廣運用柔性執法方式方面還存在一些差距。首先，執法剛性與行政柔性的理念有待深化。很多國家既強調執法剛性，也不弱化行政柔性，在剛性行政的同時，充分發揮柔性行政以柔克剛的作用，緩和征納雙方之間的矛盾，運用“柔性稅收管理”，提高稅收執法管理效能。例如韓國所有稅收制度均以法律形式頒布，包括稅收基本法、稅收征管制度、第三方信息交換制度、稅務代理人制度等。由于征收和管理實踐的演變，韓國稅法幾乎每年修訂一次，有時一年修訂兩次。稅收征管程序也受到法律的嚴格限制：必須事先告知納稅人的權利，事后進行滿意度調查，以防止檢查人員濫用職權；通過增加信息透明度來降低稅收立法的剛性，進一步加強信息化管控手段和管控崗位優化設置。與此同時，對于柔性執法也非常重視。在稅收征管方面，采取多種措施促進獎懲并舉，提高管理的針對性和有效性。由于稅收優惠直接關系到培養年青一代、減輕家庭醫療負擔等生存問題，韓國允許誠實守信的納稅人從收入中扣除教育和醫療費用。目前我國稅務機關在遵循傳統的剛性執法方式的同時，也在推行柔性稅收執法。但是，稅收柔性執法的方式缺乏稅法明確的規定以及必要的程序規定，執法行為沒有相應的基本程序規則，稅收優惠設計缺乏調控的針對性和靈活性。其次，尚未建立自愿披露的法定機制。作為稅收遵從策略的一部分，稅收自愿披露制度類似于處理稅收違法行為的“自首”制度。不僅為納稅人提供改正錯誤納稅行為的機會和動力，而且有助于提升稅務機關對涉稅信息的獲取能力，有利于降低管理成本，提高稅收合規性，提高稅收征管效率和能力。如加拿大于2002年正式啟動了一般性自愿披露項目，納稅人可以自愿申請要求更正以前不準確和不完整的申報信息或披露以前漏報的信息。加拿大稅務局有權對納稅人稅收違法行為不予處罰，并視情況減少稅收利息，但僅適用于申請人自申請年度起向前追溯10個納稅年度中發生的納稅行為。美國的自愿披露大部分采取項目的形式推進，除一般性自愿披露項目，還實施了系列離岸自愿披露項目，鼓勵納稅人報告未申報的離岸賬戶信息、資產及所得，既為自愿披露納稅人提供減輕處罰的通道，又提高了稅務機關對離岸所得和資產的稅收征管能力；同時簡化申報遵從項目，對能證明其非故意不申報的納稅人，適用簡化程序修正補充申報，還可減免罰款并使納稅人的申報恢復至合規狀態。目前我國沒有明確的關于稅收領域自愿披露的具體制度規定，但在稅收征管實踐中允許納稅人自查自糾等，并視情形予以從輕、減輕或免除處罰。這樣的“自查修正”，能夠有效提高稅收合規性，降低征稅成本，在一定程度上體現了自愿披露的理念。第三，缺乏完善的稅收信用制度。目前主要發達國家已具備較為完善的稅收信用制度，稅收信用獎懲力度較大，中介機構有一定公信力，公眾信用意識較強。加拿大于2001年通過了《個人信息保護和電子文件法》，對社會信用專業公司的個人信息管理、消費者權益保護、信用信息使用等方面提出了要求，健全的稅收信用法律法規支持稅收信用制度；加拿大國內稅務數據集中管理，稅務機關內部信息廣泛交流，有完善的數據交流平臺。依靠強大的信息技術支持系統，利用社會信用體系懲處稅收不誠信行為，一旦發現稅收誠信缺失，就會進行嚴厲的累進式處罰。日本還建立了信用等級差別申報制度，根據納稅人的信用等級，分別實行藍色納稅申報制度和白色納稅申報制度。白色納稅申報制度適用于納稅遵從度差、財務管理混亂、記賬不正確或故意不申報、少申報的納稅人；藍色納稅申報的納稅人則與之相反，納稅信用度高，在稅收政策和征管上可以享受到一定的優惠待遇，在應稅所得額上享受扣減、抵扣優惠等。白色申報表的納稅人不但無法享受到上述稅收優惠待遇，還會接受更多的稅務審計，在經濟活動中誠信度商譽受到影響。社會信用是稅收信用的基礎，要完善稅收信用立法必須完善社會信用立法；各領域數據相對獨立和封閉，信息融合還處于數據交換階段，需要整合金融系統數據，打破部門分類管理的壁壘，防止納稅人逃稅漏稅，降低經濟社會管理成本。現實中納稅人納稅失信的法律、經濟和道德成本相對較小，各種失信行為無法得到相應懲罰。

三、創新稅收柔性執法方式的建議

一是增強稅務柔性執法理念。積極借鑒國內外的先進稅務柔性執法經驗，貫徹“寬嚴相濟、罰教結合、包容審慎”的現代稅收監管理念，按照“無風險不打擾、有風險先提醒、有違法必追究、全過程可監控”的基本原則進行柔性執法制度和政策設計。二是推動稅務柔性執法制度建設。重視執法軟實力建設，明晰界定柔性服務與剛性執法，加強與納稅人繳費人的聯系、溝通與合作，通過非強制性的方式說服、引導、督促納稅人繳費人避免發生稅收違法行為。在依法治稅原則指導下，靈活運用剛、柔執法方式，并發揮其功能互補作用。可以通過建立建全執法清單、稅務行政處罰裁量基準、動態信用監測、評價和預警體系、風險提示制度等等，完善稅務執法制度建設，規范稅務柔性執法。三是積極探索建立新型的稅收執法機制。增強納稅服務意識，實現稅務執法從傳統稅務管理需求為主向服務納稅需求為主轉變。大力宣傳“協商”、“指導”、“提醒”、“服務”等具體的柔性執法方式，積極培養納稅人的合作參與意識，促使“治理”與“自治”良性互動；營造公平適度、陽光法治、規范有序的執法氛圍。規范行政處罰工作流程，加大行政處罰的透明度，保證行政處罰的公正性。推動稅收執法向“柔軟、細致、理性、平和”轉變。

作者:李波 王彥平 單位:中南財經政法大學財稅學院 蘭州財經大學財稅與公共管理學院